Trao đổi phương pháp kế toán bao bì luân chuyển tại các doanh nghiệp thương mại theo hướng vận dụng Công văn 7776/BTC-TCTBao bì luân chuyển là một dạng đặc biệt của vật tư, hàng hóa được sử dụng trong giao hàng, vận chuyển hàng hóa và thành phẩm. Bao bì luân chuyển là các loại bao bì sử dụng nhiều lần, cho nhiều chu kỳ sản xuất kinh doanh. Trị giá của bao bì luân chuyển khi xuất dùng được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh của nhiều kỳ hạch toán. Bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng cần phải được kế toán độc lập với công việc kế toán hàng hóa khác. Chế độ kế toán doanh nghiệp ban hành theo Quyết định số 15/2005/QĐ-BTC qui định hạch toán kế toán đối với công cụ dụng cụ, trong đó có đề cập đến việc hạch toán bao bì luân chuyển như sau: - Mua công cụ, dụng cụ nhập kho dùng cho hoạt động sản xuất, kinh doanh hàng hóa, dịch vụ chịu thuế GTGT theo phương pháp khấu trừ, ghi:Nợ TK 153 – Công cụ, dụng cụ Nợ TK 133 – Thuế GTGT đầu vào được khấu trừ (1331)           Có TK 111, 112, 331, ... ( tổng giá thanh toán)          - Xuất dùng công cụ, dụng cụ lớn, sử dụng cho nhiều kỳ sản xuất kinh doanh hoặc xuất dùng bao bì luân chuyển phải phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh, ghi:Nợ TK 142 – Chi phí trả trước ngắn hạnNợ TK 242 – Chi phí trả trước dài hạnCó TK 153 – Công cụ, dụng cụ ( 1531, 1532)    - Phân bổ giá trị công cụ, dụng cụ hoặc bao bì luân chuyển xuất dùng cho từng kỳ kế toán, ghi:    Nợ TK 623, 627, 642, 642, ...        Có TK 142 – Chi phí trả trước ngắn hạn        Có TK 242 – Chi phí trả trước dài hạnChế độ quy định như vậy, tuy nhiên trên thực tế, đối với các doanh nghiệp thương mại kinh doanh hàng hóa có bao bì luân chuyển đi kèm, nếu phát sinh các trường hợp bán bao bì luân chuyển, cho thuê, cho mượn bao bì luân chuyển thì chưa có một hướng dẫn cụ thể nào đối với những trường hợp này, và các doanh nghiệp đều đang gặp vướng mắc khi hạch toán các nghiệp vụ bán hàng có bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng. Trong bài viết này tác giả đưa ra một số ý kiến về kế toán các nghiệp vụ liên quan đến bao bì luân chuyển tại các doanh nghiệp thương mại theo hướng vận dụng Công văn số 7776/BTC-TCT của Bộ Tài chính ra ngày 02 tháng 06 năm 2009 V/v xử lý thuế đối với khoản tiền đặt cọc vỏ bình ga đối với các doanh nghiệp kinh doanh ga.Quy định của công văn số 7776/BTC-TCT V/v xử lý thuế đối với khoản tiền đặt cọc vỏ bình ga- Trường hợp bán vỏ bình ga: các doanh nghiệp sản xuất, kinh doanh ga và các cơ sở kinh doanh vỏ bình ga khi thực hiện bán vỏ bình ga phải xuất hoá đơn giá trị gia tăng, tính thuế giá trị gia tăng, kê khai và nộp thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghiệp đối với vỏ bình ga bán ra như các loại hàng hoá khác.- Trường hợp cho thuê vỏ bình ga: các đơn vị kinh doanh bán ga nhưng thực hiện phương thức cho khách hàng thuê vỏ bình ga, phải có hợp đồng cụ thể giữa bên cho thuê và bên thuê, trong hợp đồng phải quy định cụ thể các điều khoản: thời gian cho thuê, số lượng vỏ bình ga cho thuê, giá trị, tiền đặt cọc, chi phí phải trả định kỳ về thuê vỏ bình ga... số tiền thu được từ việc cho thuê vỏ bình ga đơn vị phải hạch toán vào doanh thu và phải nộp thuế giá trị gia tăng đối với doanh thu này. Trường hợp số tiền thuê vỏ bình ga được tính trừ vào số tiền đặt cọc vỏ bình ga thì bên cho thuê phải kê khai và nộp thuế giá trị gia tăng đối với doanh thu từ hoạt động cho thuê vỏ bình ga. Khoản tiền đặt cọc từ việc cho thuê vỏ bình phải theo dõi riêng, không tính vào doanh thu hay thu nhập.- Ngoài các trường hợp bán và cho thuê vỏ bình ga nói trên, các trường hợp cho mượn có thu tiền đặt cọc, ký cược vỏ bình, kể cả trường hợp có phiếu cam kết trả lại tiền khi khách hàng trả lại vỏ bình, thì xác định thu nhập và chi phí để tính thuế TNDN như sau: khi các công ty sản xuất và kinh doanh ga, các đại lý bán ga (đơn vị sở hữu vỏ bình ga) nhận tiền ký cược, đặt cọc vỏ bình ga của khách hàng, các đơn vị hạch toán khoản tiền ký cược, đặt cọc vỏ bình ga vào tài khoản theo dõi tiền đặt cọc. Hàng năm, khi thực hiện phân bổ chi phí đối với giá trị vỏ bình ga (từ 05 đến 10 năm như hướng dẫn tại Điểm l của Công văn này), đơn vị phải kết chuyển tỷ lệ tương ứng khoản tiền đặt cọc không phải trả lại khách hàng vào thu nhập khác khi xác định thuế TNDN (tý lệ kết chuyển thu nhập khác trên giá trị tiền đặt cọc vỏ bình tương ứng với tỷ lệ phân bố chi phí trên giá thành vỏ bình).Khi thanh lý các hợp đồng cho thuê, cho mượn vỏ bình ga (có thu tiền đặt cọc), sau khi trừ đi các chi phí phát sinh có liên quan, đơn vị sở hữu vỏ bình ga hạch toán khoản tiền thu được hoặc phải trả từ việc thanh lý hợp đồng cho thuê, cho mượn vỏ bình vào thu nhập (hoặc chi phí phát sinh trong kỳ) khi xác định thuế TNDN. Trường hợp phát sinh phải trả lại tiền đặt cọc cho khách hàng trong khi chưa thực hiện phân bổ hết thì đơn vị thực hiện trích từ khoản tiền đặt cọc của khách hàng (trước khi kết chuyển thu nhập khác).Tuy nhiên, vỏ bình ga tại các doanh nghiệp kinh doanh ga chỉ là một trường hợp đặc biệt thuộc phạm vi kế toán bao bì luân chuyển. Hiện nay, rất nhiều các doanh nghiệp thương mại có bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa đều đang gặp vướng mắc trong quá trình hạch toán các nghiệp vụ liên quan đến vấn đề này. Trong khi đó, Công văn số 7776/BTC-TCT chỉ hướng dẫn cho một trường hợp, đó là kế toán vỏ bình ga, do vậy các doanh nghiệp thương mại nên chăng vận dụng Công văn này để kế toán các nghiệp vụ liên quan đến kế toán bao bì luân chuyển tại đơn vị mình. Tuy nhiên, trong thực tế các nghiệp vụ kế toán bao bì luân chuyển phát sinh rất đa dạng, trong phạm vi bài viết này, tác giả chỉ đi sâu tập trung vào xử lý kế toán các trường hợp bán, cho thuê, cho mượn bao bì luân chuyển tại các doanh nghiệp thương mại.Vận dụng phương pháp kế toán vỏ bình ga tại các doanh nghiệp kinh doanh ga vào trong kế toán bao bì đi kèm hàng hóa tính giá riêng trong các doanh nghiệp thương mạiTrường hợp 1: Doanh nghiệp thương mại bán bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng    - Khi mua bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, mang về nhập kho, căn cứ vào hóa đơn, phiếu nhập kho và các chứng từ có liên quan, ghi:Nợ TK 153 – Bao bì luân chuyển ( 1532)Nợ TK 133 – Thuế GTGT được khấu trừCó 111, 112 – Tổng giá thanh toán- Khi bán bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, doanh nghiệp phải xuất hoá đơn giá trị gia tăng, tính thuế giá trị gia tăng, kê khai và nộp thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghiệp đối với bao bì luân chuyển bán ra như các loại hàng hoá khác, ghi:Nợ TK 111, 112, 131 – Tổng giá thanh toánCó TK 511 – Doanh thu bán hàngCó TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp- Đồng thời kết chuyển giá vốn,        Nợ TK 632 – Giá vốn hàng bánCó TK 153 - Bao bì luân chuyển ( 1532)Trường hợp 2: Doanh nghiệp cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêngTrường hợp này doanh nghiệp phải có hợp đồng cụ thể giữa bên cho thuê và bên thuê, trong hợp đồng phải quy định cụ thể các điều khoản: thời gian cho thuê, số lượng bao bì luân chuyển cho thuê, giá trị, tiền đặt cọc, chi phí phải trả định kỳ về thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng ... số tiền thu được từ việc cho thuê bao bì luân chuyển đơn vị phải hạch toán vào doanh thu và phải nộp thuế giá trị gia tăng đối với doanh thu này.     - Khi mua bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, mang về nhập kho, căn cứ vào hóa đơn, phiếu nhập kho và các chứng từ có liên quan, ghi:Nợ TK 153 – Bao bì luân chuyển ( 1532)Nợ TK 133 – Thuế GTGT được khấu trừCó 111, 112 – Tổng giá thanh toán    - Khi cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, phản ánh số tiền đặt cọc, ghi:Nợ TK 111, 112Có  344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạn    - Phân bổ giá trị bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêngNợ TK 142, 242 – Chi phí trả trướcCó 153 – Bao bì luân chuyển ( 1532)- Định kỳ tiến hành phân bổ giá trị bao bì luân chuyển, ghi:Nợ TK 627 – Chi phí sản xuất chungCó 142, 242 – Chi phí trả trước- Định kỳ, xuất hóa đơn cho từng lần thu tiền từ việc cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, kế toán ghi nhận doanh thu.Nợ TK 111, 112, 131 – Tổng giá thanh toánCó TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ( 5113)Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộpTrường hợp 3: Doanh nghiệp cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng nhưng số tiền thuê bao bì luân chuyển được tính trừ vào số tiền đặt cọcTrường hợp này thì bên cho thuê phải kê khai và nộp thuế giá trị gia tăng đối với doanh thu từ hoạt động cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng. Khoản tiền đặt cọc từ việc cho thuê bao bì phải theo dõi riêng, không tính vào doanh thu hay thu nhập.* Đối với trường hợp doanh nghiệp khi nhận tiền đặt cọc của khách hàng có lập hóa đơn GTGT cho tổng số tiền đặt cọc,  ghi:(1) Mua bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng về nhập kho, định kỳ phân bổ giá trị bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, kế toán ghi nhận giống trường hợp 2.(2)    Căn cứ vào hóa đơn GTGT doanh nghiệp lập luôn cho tổng số tiền đặt cọcNợ TK 111, 112 – Tổng giá thanh toán    Có TK 3387 – Doanh thu chưa thực hiện    Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp(3) Định kỳ phân bổ     Nợ 3387 – Doanh thu chưa thực hiệnCó 511 - Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ( 5113)* Đối với trường hợp doanh nghiệp không lập luôn hóa đơn cho tổng số tiền đặt cọc, trong hợp đồng quy định là tiền đặt cọc    - Khi cho thuê bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, phản ánh số tiền đặt cọc, ghi:   Nợ TK 111, 112Có  344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạn- Định kỳ ghi nhận doanh thu phát hành hóa đơn theo từng lần thu tiền, Nợ 344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạnCó TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ ( 5113)Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộpTrường hợp 4: Trường hợp cho mượn có thu tiền đặt cọc, ký cược bao bì, kể cả trường hợp có phiếu cam kết trả lại tiền khi khách hàng trả lại bao bì(1) Mua bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng về nhập kho, định kỳ phân bổ giá trị bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, kế toán ghi nhận giống trường hợp 2.(2) Định kỳ hàng năm, khi thực hiện phân bổ chi phí đối với giá trị bao bì luân chuyển đi kèm hàng hóa tính giá riêng, đơn vị phải kết chuyển tỷ lệ tương ứng khoản tiền đặt cọc không phải trả lại khách hàng vào thu nhập khác khi xác định thuế TNDN (tỷ lệ kết chuyển thu nhập khác trên giá trị tiền đặt cọc bao bì tương ứng với tỷ lệ phân bổ chi phí trên giá thành bao bì).Kế toán căn cứ vào bảng phân bổ chi phí trong kỳ, ghi:Nợ 344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạnCó TK 711 – Thu nhập khác (giá trị tương ứng với tỷ lệ phân bổ chi phí trên giá thành bao bì trong kỳ cho mượn)     Đồng thời kết chuyển chi phíNợ TK 627 – Chi phí sản xuất chungCó 142, 242 – Chi phí trả trướcTrường hợp 5: Thanh lý các hợp đồng cho thuê, cho mượn bao bì luân chuyển (có thu tiền đặt cọc), sau khi trừ đi các chi phí phát sinh có liên quan, đơn vị sở hữu bao bì luân chuyển hạch toán khoản tiền thu được hoặc phải trả từ việc thanh lý hợp đồng cho thuê cho mượn bao bì vào thu nhập (hoặc chi phí phát sinh trong kỳ) khi xác định thuế TNDN.Trường hợp phát sinh phải trả lại tiền đặt cọc cho khách hàng trong khi chưa thực hiện phân bổ hết thì đơn vị thực hiện trích từ khoản tiền đặt cọc của khách hàng (trước khi kết chuyển thu nhập khác). Kế toán ghi:Nợ TK 344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạnCó 111, 112 Sau đó, kết chuyển khoản tiền còn lại vào thu nhập khác, kế toán ghi:Nợ 344 – Nhận ký cược, ký quỹ dài hạnCó TK 711 – Thu nhập khácTrên đây là một số ý kiến trao đổi về kế toán bao bì luân chuyển tại các doanh nghiệp thương mại, với mong muốn đóng góp chia sẻ với người làm kế toán để phục vụ cho công việc kế toán ngày càng hoàn thiện hơn./.