Một số hạn chế và vướng mắc trong kiểm toán Báo cáo tài chính doanh nghiệp xây lắp ở các tổ chức kiểm toán độc lập trong thời gian qua TS. PHẠM TIẾN HƯNG - Học viện Tài chính Hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường đòi hỏi yếu tố minh bạch, lành mạnh. Một trong những điều kiện để tạo sự minh bạch, lành mạnh đó là Báo cáo tài chính (BCTC) của doanh nghiệp được kiểm toán. Tổ chức Kiểm toán độc lập hình thành và phát triển tại Việt Nam trên 20 năm, bên cạnh những kết quả đạt được khi kiểm toán BCTC nói chung và BCTC doanh nghiệp xây lắp (DNXL) nói riêng đã làm cho chất lượng và hiệu quả trong công việc kiểm toán được nâng lên rõ rệt, đảm bảo các thông tin tài chinh tin cậy để các đối tượng sử dụng thông tin có quyết định đúng đắn. Tuy nhiên, trong hoạt động kiểm toán BCTC DNXL còn tồn tại những hạn chế làm ảnh ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán. Vấn đề này ảnh hưởng đến việc: Các đối tượng sử dụng thông tin không thỏa mãn về kết quả kiểm toán, các tổ chức KTĐL không phát huy hết vai trò và trách nhiệm nghề nghiệp, rủi ro kiểm toán cao, sự minh bạch về thông tin bị hạn chế, rủi ro trong quản lý kinh tế, tài chính. Do đó, những tồn tại trong công tác kiểm toán BCTC DNXL cần phải được chỉ rõ và khắc phục kịp thời.Thứ nhất: Về trình tự thực hiện các bước công việc trong công tác kiểm toán BCTC DNXLHầu hết các tổ chức KTĐL chưa xây dựng và ban hành một bộ tài liệu chuẩn thể hiện trình tự thực hiện các bước công việc kiểm toán một cách khoa học và mang tính nguyên tắc, hướng dẫn để dựa vào đó thực hiện các hoạt động kiểm toán BCTC DNXL. Do vậy, các hoạt động kiểm toán trong mỗi cuộc kiểm toán thường thực hiện mang tính chất chủ quan theo yêu cầu của khách hàng kiểm toán cũng như kinh nghiệm nghề nghiệp của KTV. Vì theo quan điểm của một số tổ chức kiểm toán, việc xây dựng trình tự thực hiện các hoạt động kiểm toán BCTC DNXL là không cần thiết – kiểm toán BCTC DNXL cũng là kiểm toán BCTC. Do đó thực hiện kiểm toán BCTC doanh nghiệp khác thế nào thì có thể áp dụng kiểm toán BCTC DNXL như vậy. Chính vì lý do trên, kèm theo tính chất phức tạp của cuộc kiểm toán nên khi thực hiện kiểm toán BCTC DNXL thì KTV thường bị động, tính linh hoạt bị hạn chế. Những nội dung, thủ tục kiểm toán thường xác định và thực hiện không phù hợp hoặc bỏ qua. Do đó, sự hiểu biết của KTV cũng như những xác nhận đưa ra thường không toàn diện và ngoại trừ rất nhiều. Bởi vậy, hoàn thiện công tác kiểm toán nói chung cũng như xây dựng quy trình và phương pháp kiểm toán BCTC DNXL nói riêng là cần thiết trong thời điểm hiện nay.Một số đơn vị KTĐL có quy mô nhỏ không xây dựng quy trình kiểm toán BCTC chung mà áp dụng theo quy trình kiểm toán mẫu của các đơn vị KTĐL khác, vì áp dụng không có sự điều chỉnh và cập nhật cho phù hợp nên ảnh hưởng rất lớn đến hoạt động kiểm toán nói chung và chất lượng kiểm toán từng DNXL nói riêng.Thứ hai: Về đối tượng, mục tiêu và nội dung kiểm toán BCTC DNXLĐối tượng kiểm toán BCTC DNXL chưa được mở rộngThực tế khi thực hiện dịch vụ kiểm toán BCTC DNXL, các KTV thường chỉ tập trung xác nhận tính đúng đắn trung thực của các chỉ tiêu trên đối tượng BCTC mà đơn vị lập theo quy định của Nhà nước (thông thường chỉ có BCĐKT và BCKQHĐKD). Với thực trạng xác định đối tượng kiểm toán như vậy thì việc xác nhận tính trung thực hợp lý của các đối tượng kiểm toán có thể không toàn diện và triệt để. Vì đặc điểm nổi bật của DNXL là thời gian thi công các công trình thường dài liên quan đến nhiều niên độ kế toán, việc tập hợp chi phí, xác định doanh thu theo từng công trình. Hơn nữa, cơ cấu tổ chức và cơ chế khoán trong xây dựng công trình là phổ biến. Vì vậy, khi kiểm toán BCTC DNXL cần phải mở rộng việc xem xét đến các báo cáo có liên quan. Khi kiểm toán BCTC DNXL, ngoài đối tượng kiểm toán là BCTC ở niên độ đó, KTV cần yêu cầu đơn vị cung cấp các BCTC ở niên độ trước, các báo cáo tài chính ở các xí nghiệp, các báo cáo kết quả hoạt động của từng công trình... Như vậy sẽ giúp KTV mở rộng phạm vi thu thập bằng chứng kiểm toán, đảm bảo có đủ thông tin, cơ sở dữ liệu để kiểm toán và để đưa ra ý kiến xác nhận phù hợp hơn đối với từng khoản mục hay nội dung kiểm toán.Kiểm toán chưa đánh giá thông tin liên quan đến chính sách chế độ quản lý đầu tư..Hiện nay, mục tiêu kiểm toán BCTC DNXL thường chỉ là xác nhận mức độ tin cậy của các thông tin được trình bầy trên BCTC. Đây là mục tiêu của loại kiểm toán BCTC. Tuy nhiên, do đặc thù của ngành xây dựng và DNXL, nên khi kiểm toán BCTC cần phải bổ sung mục tiêu của loại kiểm toán tuân thủ. Đó là ngoài việc kiểm toán xác nhận BCTC còn phải đánh giá việc tuân thủ quy trình xây dựng công trình, các điều khoản trong hợp đồng xây dựng và chấp hành việc vận dụng chuẩn mực kế toán hợp đồng xây dựng, cũng như các quy định kế toán khác khi thực hiện công tác kế toán đối với DNXL.Thêm nữa, trong các cuộc kiểm toán BCTC DNXL, KTV và đơn vị KTĐL chỉ xác định mục tiêu kiểm toán chung cho mọi khoản mục, thông tin mà chưa cụ thể hóa các mục tiêu kiểm toán đối với nghiệp vụ và số dư tài khoản. Vì khi kiểm toán xác nhận các thông tin trên BCTC thì cần thiết phải thực hiện các thủ tục kiểm tra cho hai loại thông tin, bao gồm: Thông tin số dư và thông tin nghiệp vụ. Nếu không xác định rõ mục tiêu cho nghiệp vụ và số dư thì KTV rất khó xác định các thủ tục kiểm toán phù hợp. Ngoài ra còn ảnh hưởng đến việc chỉ đạo cũng như kiểm soát các công việc kiểm toán. Nội dung kiểm toán còn dàn trải, chưa có sự chọn lọc và tập trung các nội dung, chỉ tiêu trọng yếu cho phù hợp với từng cuộc kiểm toán.Thực tế ở một số tổ chức KTĐL hiện nay, một số công việc và nội dung kiểm toán thường được thiết kế sẵn và áp dụng chung cho mọi cuộc kiểm toán. Do đó khi thực hiện kiểm toán BCTC thì sử dụng những tài liệu thiết kế đó mà không phân biệt kiểm toán loại hình doanh nghiệp nào, vì vậy nội dung kiểm toán thường dàn trải, liệt kê rất chi tiết để đảm bảo không bị thiếu, bỏ sót. Những nội dung kiểm toán thường xác định chung cho mọi cuộc kiểm toán BCTC mà chưa được cụ thể hóa theo từng cuộc kiểm toán cũng như từng loại hình doanh nghiệp. Ngoài ra, khi xác định nội dung, KTV không xác định rõ nội dung trọng tâm cần được kiểm toán kỹ và cẩn trọng, hơn nữa những nội dung trọng yếu cần phải được kiểm toán và xác nhận rõ ràng thì lại ngoại trừ. Do vậy, trong mỗi cuộc kiểm toán BCTC DNXL sẽ có tình trạng nội dung xác định bị thiếu hoặc bị thừa ảnh hưởng đến phạm vi, chất lượng và hiệu quả kiểm toán. Thứ ba: Về phương pháp kiểm toán BCTC DNXLCác tổ chức KTĐL chưa xây dựng quy trình và nguyên tắc để hướng dẫn KTV sử dụng các phương pháp, kỹ thuật kiểm toán trong quá trình thực hiện các hoạt động kiểm toán. Do dó các phương pháp kiểm toán và kỹ thuật thu thập bằng chứng chưa được vận dụng một cách đồng bộ, khoa học. Chẳng hạn cần phải xác định rõ: Có bao nhiêu phương pháp, kỹ thuật kiểm toán; ý nghĩa tác dụng của từng phương pháp, kỹ thuật kiểm toán; thông tin tài liệu gì sẽ thu được để làm bằng chứng khi sử dụng phương pháp đó; các phương pháp, kỹ thuật kiểm toán được sử dụng như thế nào, trong trường hợp nào và thời điểm nào; mức độ sử dụng là bao nhiêu và ai sẽ thực hiện các phương pháp đó...Vì mỗi khách hàng, mỗi cuộc kiểm toán và mỗi thông tin thì bằng chứng cần thu thập để đưa ra sự nhận định đánh giá là khác nhau nên việc sử dụng phương pháp và kỹ thuật kiểm toán cũng là không giống nhau. Việc vận dụng các phương pháp kiểm toán chưa đảm bảo tuân theo một quy tắc, quy trình nhất định giữa các tổ chức kiểm toán cũng như giữa các cuộc kiểm toán BCTC DNXL. Biết rằng, việc thực hiện các phương pháp và kỹ thuật kiểm toán phụ thuộc vào đặc điểm thực tế tại khách hàng và kinh nghiệm của KTV. Tuy nhiên, việc định ra các nguyên tắc để hướng dẫn và kiểm soát việc thực hiện các phương pháp và kỹ thuật kiểm toán không thể không thực hiện. Sự khác biệt tương đối lớn trong việc vận dụng phư¬ơng pháp kiểm toán dẫn đến chất lượng dịch vụ kiểm toán không đồng đều. Ngoài ra, việc vận dụng các phương pháp kiểm toán không đầy đủ và thích hợp. Có những tổ chức KTĐL không thực hiện việc sử dụng phương pháp kiểm toán tuân thủ để đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ (KSNB) và thực hiện thủ tục phân tích. Do đó không có bằng chứng để đánh giá mức độ tin cậy của hệ thống KSNB cũng như xác định trọng điểm kiểm toán. Hầu hết các công ty đều vận dụng cả 2 hệ thống phương pháp kiểm toán nhưng việc vận dụng các kỹ thuật kiểm toán cụ thể lại không đảm bảo. Một số đơn vị KTĐL áp dụng phương pháp kiểm toán tuân thủ ở mức độ rất sơ bộ, thiếu sự đánh giá hệ thống và hiệu lực các quy chế kiểm soát, thiếu thử nghiệm chi tiết về kiểm soát và thiếu quan sát thực tế quy trình kiểm soát trong các hoạt động của đơn vị. Không những KTV không áp dụng phương pháp kiểm toán tuân thủ hoặc áp dụng không đầy đủ mà KTV còn không đánh giá và đưa ra kết luận cuối cùng cho hệ thống KSNB. Đối với phương pháp kiểm toán cơ bản thì KTV chư¬a thực hiện đầy đủ các thủ tục phân tích mà chủ yếu là kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản. Đa phần chỉ tập trung kiểm tra số liệu tổng hợp và đối chiếu giữa các sổ kế toán với chứng từ chứng minh. Việc lựa chọn phạm vi kiểm tra chi tiết cũng có sự khác biệt lớn giữa các tổ chức kiểm toán. Một số đơn vị KTĐL, nhất là các đơn vị mới thành lập hay quy mô nhỏ thì chưa chú ý trong việc vận dụng đầy đủ các kỹ thuật và thủ tục kiểm toán. Việc sử dụng kết hợp phương pháp kiểm toán tuân thủ và phương pháp kiểm toán cơ bản chưa tốt. Thông thường các tổ chức KTĐL thường chỉ vận dụng các phương pháp này ở các thời điểm riêng. Phương pháp kiểm toán tuân thủ được thực hiện trước khi tiến hành phương pháp kiểm toán cơ bản. Do đó việc linh hoạt trong việc xác định quy mô, khối lượng và trọng điểm kiểm toán còn bị hạn chế. Điều đó có nghĩa là khi thực hiện phương pháp kiểm toán tuân thủ để đánh giá về KSNB là cơ sở để xác định mức độ thực hiện phương pháp kiểm toán cơ bản. Như vậy, mức độ, quy mô kiểm toán cơ bản như thế nào sẽ được KTV thực hiện như thế đó, mà trên thực tế nếu vận dụng kết hợp tốt hai phương pháp này còn có thể điều chỉnh lại quy mô, khối lượng kiểm toán cơ bản cho phù hợp hơn. Như vậy sẽ đảm bảo chất lượng và hiệu quả trong công tác kiểm toán.Thứ tư: Về quy trình kiểm toán BCTC DNXLThực tế hiện nay ở tất cả các tổ chức KTĐL đều chưa xây dựng riêng để thực hiện dịch vụ kiểm toán BCTC DNXL. Do đó khi thực hiện kiểm toán BCTC loại hình DNXL thường áp dụng quy trình kiểm toán BCTC chung đã được thiết kế sẵn hoặc theo hướng dẫn của chuẩn mực.Việc nghiên cứu và đánh giá hệ thống KSNB chưa được đầy đủ, kết quả đánh giá chưa được sử dụng đúng đắn.Việc nghiên cứu đánh giá HTKSNB và tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết về kiểm soát chưa được quan tâm đúng mức. Việc sử dụng kết quả kiểm toán về kiểm soát nội bộ để đánh giá mức độ trọng yếu, rủi ro chưa được KTV chú trọng để làm căn cứ để xác định khối lượng kiểm toán nghiệp vụ và số dư tài khoản. Thực tế tại các tổ chức KTĐL – đặc biệt là các công ty có quy mô nhỏ chưa thiết kế, xây dựng một quy trình kiểm toán toàn diện hoặc những bộ tài liệu để đánh giá KSNB DNXL. Điều này làm cho công việc kiểm toán bị dàn trải, không đúng trọng tâm ảnh hưởng đến chất lượng và hiệu quả kiểm toán. Việc khảo sát thu thập thông tin ban đầu chưa được thực hiện tốtThu thập đầy đủ thông tin về DNXL trong giai đoạn khảo sát sẽ giúp KTV xác định đúng khối lượng, phạm vi, thời gian và mức phí kiểm toán. Việc này góp phần giúp tổ chức KTĐL thực hiện tốt dịch vụ với chất lượng và hiệu quả cao nhất. Tuy nhiên, thực tế tại các tổ chức KTĐL, việc khảo sát ban đầu chưa được chú trọng. Công việc khảo sát thường rất đơn điệu, thời gian khảo sát ngắn, thông tin khảo sát chưa phong phú, chưa tìm hiểu nhiều về kiểm soát nội bộ trong đơn vị. Đối với kiểm toán lần 2, 3 thì công việc khảo sát thường không thực hiện hoặc chỉ tìm hiểu rất hời hợt. Kết quả khảo sát không được tập hợp và thể hiện đầy đủ trong các tài liệu hay báo cáo khảo sát. Cá biệt có những tổ chức KTĐL chỉ căn cứ vào chỉ tiêu doanh thu hoặc giá trị tài sản của DNXL để đưa ra quyết định về mức phí, thời gian và chấp nhận kiểm toán mà không cần khảo sát ban đầu.Việc lập kế hoạch kiểm toán chưa được chú trọngThực tế ở các tổ chức KTĐL, cho dù kiểm toán nhiều năm tài chính hoặc kiểm toán DNXL có quy mô lớn, phạm vi hoạt động rộng cũng chỉ lập một kế hoạch kiểm toán (KHKT). KHKT được lập cho một cuộc kiểm toán (hay một hợp đồng kiểm toán). Hoặc khi KTV kiểm toán BCTC niên độ nào thì lập KHKT cho niên độ đó. Tổ chức KTĐL chỉ lập một KHKT cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Nội dung thể hiện trên KHKT thường không đầy đủ dẫn đến nhiều nội dung trong KHKT sẽ phải được tiếp tục bổ sung và sửa đổi trong giai đoạn thực hiện kiểm toán. Một số trường hợp kiểm toán BCTC, tổ chức KTĐL còn không lập KHKT, hoặc có kế hoạch nhưng chỉ là hình thức vì kế hoạch giống nhau trong hầu hết các hợp đồng mà chưa chi tiết cho phù hợp với từng DNXL, từng hợp đồng khác nhau.Ngoài ra, do công việc lập KHKT chưa được chú trọng đến việc xác định mức độ trọng yếu và đánh giá rủi ro cũng như xem xét mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro, dẫn đến việc xác định mẫu và đưa ra các thủ tục kiểm toán chưa phù hợp, tình trạng kiểm toán dàn trải không có trọng yếu ảnh hưởng đến chất lượng và hiệu quả kiểm toán.Đối với DNXL kiểm toán năm đầu tiên, chưa thực hiện thủ tục để thu thập các bằng chứng kiểm toán cho số dư đầu năm tài chính; không thực hiện thủ tục trao đổi với KTV năm trước trước khi chấp nhận kiểm toán. Đối với DNXL kiểm toán năm thứ hai trở đi, không phân tích và xem xét các tình huống ngoại trừ cũng như ý kiến lưu của KTV năm trước…Các công việc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán thường đơn điệu và máy móc.Việc không xác định hoặc xác định không đúng danh mục tài liệu đã ảnh hưởng đến nguồn tài liệu phục vụ cho kiểm toán. Nhiều khi, các KTV khi xuống đơn vị kiểm toán mới yêu cầu tài liệu nên nhân viên kế toán không chủ động đáp ứng đầy đủ tài liệu phục vụ cho cuộc kiểm toán, ảnh hưởng đến tâm lý và thời gian cho cả chủ thể và khách thể kiểm toán. Cũng có những trường hợp việc liệt kê quá nhiều danh mục tài liệu cần chuẩn bị cho kiểm toán cũng dẫn đến tình trạng khách hàng không biết chuẩn bị tài liệu gì trước và mức độ như thế nào.Khi thực hiện các thủ tục khảo sát về kiểm soát hay khảo sát cơ bản không được tiến hành đồng thời trong mối quan hệ, dẫn đến tình trạng kết quả thực hiện các thủ tục không có tác dụng hỗ trợ, ảnh hưởng lẫn nhau trong quá trình kiểm toán. Việc khảo sát về kiểm soát có thực hiện nhưng không nhiều, kết quả khảo sát càng không tác động nhiều đến việc thực hiện các thủ tục kiểm toán nghiệp vụ và số dư tài khoản.Việc thực hiện các thủ tục phân tích thường chỉ để giúp KTV xác định phạm vi kiểm toán chứ chưa đưa ra nhận định về khả năng sai phạm chủ yếu. Do đó thường không giảm nhiều khối lượng kiểm toán. Việc thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết không xác định rõ thủ tục nào để thực hiện kiểm toán nghiệp vụ và thủ tục nào để thực hiện kiểm toán số dư. Có nhiều đơn vị KTĐL không thực hiện các thủ tục cơ bản như: kiểm tra hiện trường thi công, kiểm kê, gửi thư xác nhận số dư; không yêu cầu và thu thập bản giải trình của giám đốc; chưa xem xét và đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của DNXL; chưa kiểm tra và đánh giá các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán năm; chưa kiểm tra và đánh giá tính hợp lý của các ước tính kế toán…Có những thủ tục kiểm toán đã thực hiện nhưng không lưu lại bằng chứng kiểm toán. Công việc kiểm toán diễn ra thường mang tính chất là hoạt động kiểm tra kế toán, chưa mang tính chất là kiểm toán.  Việc kiểm tra số dư đầu kỳ không thực hiện hoặc việc tuân thủ chuẩn mực kiểm toán số 510-kiểm toán năm đầu tiên (số dư đầu năm tài chính) còn lúng túng, nên KTV thường lấy theo số liệu báo cáo của đơn vị kiểm toán. Hơn nữa, việc kiểm tra thực tế hiện trường xây dựng các công trình không được tiến hành hoặc tiến hành không đầy đủ. Điều này dẫn đến việc xác nhận thông tin không phù hợp hoặc phải đưa ra báo cáo kiểm toán giới hạn ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán cũng như hoạt động của khách hàng.Khi kiểm toán BCTC của DNXL thực hiện ghi sổ kế toán bằng máy tính, KTV chưa thực hiện các thủ tục kiểm toán theo yêu cầu của chuẩn mực kiểm toán số 401-Kiểm toán trong môi trường tin học.Nhìn chung, các bước công việc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán còn đơn điệu, chưa đầy đủ. Việc kiểm toán thường dựa vào kinh nghiệm là chủ yếu, việc vận dụng các phương pháp kiểm toán còn máy móc và hạn chế nên kết quả kiểm toán chưa cao.Việc tổng hợp kết quả kiểm toán và lập báo cáo kiểm toán chưa được thực hiện đúng đắn, đầy đủ các bước công việc.Ở hầu hết các tổ chức KTĐL, việc xây dựng quy trình hướng dẫn thực hiện các công việc để tổng hợp, lập báo cáo và và lưu trữ hồ sơ kiểm toán chưa được thực hiện đầy đủ và khoa học. Chính vì vậy, công việc tổng hợp kết quả kiểm toán và kiểm soát chất lượng thường bị làm sai, bỏ sót hoặc bị kéo dài. Một số hồ sơ kiểm toán bảo quản, sắp xếp lộn xộn, không tìm được tài liệu khi có yêu cầu. Phần lớn các đơn vị KTĐL chưa lưu đủ các thông tin tài liệu theo quy định của chuẩn mực kiểm toán số 230-Hồ sơ kiểm toán như: không lưu báo cáo kiểm toán, thư quản lý, báo cáo tài chính (bản chính thức, bản dự thảo). Ngoài ra, hồ sơ kiểm toán của một số công ty không lưu các thư từ liên lạc với các KTV khác, các chuyên gia khác và các bên liên quan. Phần lớn các hồ sơ không có bằng chứng về việc tham gia kiểm kê hàng tồn kho và tài sản cố định (TSCĐ); gửi thư xác nhận khoản phải thu, phải trả và kể cả tiền gửi ngân hàng hoặc đã gửi thư nhưng không tổng hợp kết quả đã nhận cũng như phân tích chênh lệch; đánh giá về hoạt động liên tục của khách hàng; các sự kiện phát sinh; các thủ tục thay thế…Đặc biệt nhiều hồ sơ không có bằng chứng về việc kiểm tra soát xét của các cấp trong công ty. Một số hồ sơ có lưu dấu hiệu soát xét thì chủ yếu là dấu hiệu soát xét của KTV và giám đốc. Trong đó chủ yếu là dấu hiệu soát xét Báo cáo kiểm toán và BCTC, còn rất ít dấu hiệu soát xét trên các giấy tờ làm việc của KTV. Hầu hết các hồ sơ kiểm toán chưa có nhận xét tổng quát về kết quả của từng giai đoạn kiểm toán hoặc thiếu kết luận của KTV về những vấn đề trọng yếu, bao gồm cả những vấn đề bất thường mà KTV đã thực hiện giải quyết các vấn đề này. Có những trường hợp ý kiến kiểm toán không thống nhất với bản tóm tắt kết quả kiểm toán.Đối với việc lập báo cáo kiểm toán và việc thể hiện ý kiến nhận xét của KTV còn chưa tuân thủ các quy định trong chuẩn mực kiểm toán. Các sai sót thường liên quan đến: Tiêu đề báo cáo; Mô tả BCTC được kiểm toán; Trình bày nội dung ý kiến;…Ngoài ra, báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến nhận xét về BCTC thường là ý kiến ngoại trừ do việc kiểm toán không triệt để. Chẳng hạn việc đưa ra ý kiến ngoại trừ trong trường hợp: không kiểm toán số dư đầu năm; không tham gia kiểm kê; không xác nhận được công nợ…Có những trường hợp báo cáo kiểm toán đưa ra ý kiến ngoại trừ cho hầu hết các khoản mục chính trên BCTC, trong khi lẽ ra là phải đưa ra ý kiến không chấp nhận hoặc từ chối đưa ra ý kiến. Rất nhiều sai phạm liên quan đến việc ký báo cáo kiểm toán như: KTV ký báo cáo kiểm toán lại không phải là người tham gia nhóm kiểm toán hoặc không soát xét hồ sơ làm việc; ngày ký báo cáo kiểm toán trước ngày giám đốc đơn vị được kiểm toán ký BCTC hoặc trước ngày ký hợp đồng kiểm toán hoặc trước ngày kết thúc công việc kiểm toán, hoặc ký báo cáo kiểm toán trước ngày ký hợp đồng kiểm toán được vài ngày…Thứ năm: Về kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toánKiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán chưa được coi trọng và thực hiện đầy đủ. Chính vì thế, trong kiểm toán BCTC đã để tồn tại nhiều hiện tượng sai trong các hành vi và xét đoán của KTV liên quan đến các công việc: đánh giá khách hàng và chấp nhận kiểm toán; đánh giá trọng yếu và rủi ro; xác định phạm vi và thủ tục kiểm toán; tổng hợp kết quả kiểm toán, thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung và hoàn thiện hồ sơ kiểm toán…Cá biệt có những trường hợp, do hoạt động kiểm soát chất lượng không tốt dẫn đến BCTC sau khi được kiểm toán còn có những sai sót như: chưa đúng mẫu theo quy định cho từng loại hình doanh nghiệp; chỉ tiêu trình bày không đúng (chưa phân biệt tài sản nợ phải thu ngắn hạn, dài hạn; TSCĐ trình bày theo giá trị còn lại, số dư tiền mặt quá lớn, không lập dự phòng…); các chỉ tiêu trong BCTC trình bày sai hoặc thiếu rất nhiều nội dung liên quan theo yêu cầu của chuẩn mực; hoặc BCTC không có chữ ký của giám đốc, kế toán trưởng, đóng dấu của đơn vị…Nhìn chung, hầu hết các tổ chức KTĐL chưa xây dựng một quy trình để kiểm tra và soát xét chất lượng từng cuộc kiểm toán. Các tiêu chí và nguyên tắc kiểm soát chưa được xây dựng và ban hành thống nhất đã gây khó khăn cho các cấp soát xét. Rất nhiều tổ chức KTĐL vừa và nhỏ hầu như không có các chính sách và thủ tục kiểm soát chất lượng kiểm toán, hoặc có thì chưa đầy đủ, chặt chẽ và kém hiệu quả. Có những tổ chức KTĐL đã thiết lập được quy trình kiểm soát nhưng không thực hiện thường xuyên hoặc việc vận hành không hiệu lực. Từ những phân tích đánh giá về thực trạng nêu trên, có thể rút ra một số nguyên nhân sau:Nhà nước chưa ban hành cụ thể được các chế tài xử lý trách nhiệm trong văn bản pháp lý quy định về trách nhiệm của tổ chức KTĐL đối với chất lượng dịch vụ kiểm toán như các quy định về việc mua bảo hiểm nghề nghiệp, các tiêu chí đánh giá chất lượng kiểm toán và giải quyết các tranh chấp khi xảy ra rủi ro kiểm toán, các chế tài đối với các tổ chức KTĐL và KTV vi phạm đạo đức nghề nghiệp; chưa quan tâm đúng mức đến đào tạo KTV… Do vậy, chất l-ượng dịch vụ kiểm toán của các tổ chức KTĐL gần như còn "thả nổi".- Hoạt động kiểm soát chất lượng của Hiệp hội kế toán, kiểm toán đối với các tổ chức kiểm toán độc lập chưa được tiến hành thường xuyên và chặt chẽ. Phạm vi và mức độ kiểm soát vẫn còn hạn chế. Chưa xử lý mạnh mẽ những trường hợp tổ chức KTĐL và KTV vi phạm nguyên tắc, chuẩn mực kiểm toán.- Hoạt động kiểm toán nước ta còn rất mới, chưa được phổ biến và coi trọng. Nền kinh tế nước ta chưa đạt đến mức độ nền kinh tế thị trường đầy đủ, nên hoạt động kiểm toán không phải lúc nào cũng coi là một yêu cầu bức thiết. Việc “mời” các đơn vị KTĐL cung cấp dịch vụ kiểm toán BCTC thường theo những mục tiêu riêng của mỗi DNXL. Do đó việc yêu cầu cung cấp dịch vụ kiểm toán bao giờ cũng đi kèm các điều kiện nhằm đạt được mục tiêu đó.- Mô hình và cơ cấu tổ chức cũng như các quy chế KSNB của các tổ chức KTĐL chưa được phù hợp. Một số công ty có quy mô nhỏ, nhân sự không đầy đủ để chuyên môn hóa thành các phòng ban nghiệp vụ và soát xét. Việc đăng ký dịch vụ kiểm toán quá khả năng của công ty. Chính sách tuyển dụng, đào tạo, bồi dưỡng không tốt nên việc người làm kiểm toán không đảm bảo chất lượng và yêu cầu công việc kiểm toán. Hơn nữa, việc phối kết hợp giữa các tổ chức KTĐL và giữa các KTV chưa tốt. Việc tuân thủ nguyên tắc đạo đức và trách nhiệm nghề nghiệp chưa cao. Ngoài ra việc cung cấp dịch vụ còn chịu tác động của quy luật cung cầu, cạnh tranh. Do cạnh tranh không lành mạnh giữa các tổ chức KTĐL, nên một số công ty đã hạ thấp giá phí kiểm toán một cách tùy tiện để có được sự lựa chọn của khách hàng (đặc biệt đối với các công ty KTĐL có quy mô nhỏ). Ngoài ra, việc xây dựng và thực hiện các công việc theo một quy trình đầy đủ dẫn đến việc hạn chế khách hàng kiểm toán và mất nhiều thời gian cũng như chi phí. Do đó dẫn đến việc giảm quy mô và thủ tục kiểm toán nên đã ảnh hưởng rất lớn đến việc thực hiện đúng đắn, đầy đủ các công việc kiểm toán.- Sự trợ giúp về chuyên môn và kỹ thuật của các hiệp hội nghề nghiệp chưa có tác dụng nhiều trong hoạt động của các đơn vị KTĐL. Khi thành lập, các đơn vị KTĐL mới thường hoạt động theo kinh nghiệm cũng như các cách thức của các đơn vị KTĐL trước đó. Do đó nếp kiểm toán cũ, lạc hậu vẫn được duy trì, nên việc hoàn thiện và đổi mới công tác kiểm toán thường chậm.- Việc đào tạo KTV ở các Học viện, Trường đại học chỉ mang tính chất lý luận. Việc đào tạo KTV ở các tổ chức KTĐL thường mang tính chất kinh nghiệm, dậy thực hành mang tính chất máy móc là chính mà chưa vận dụng lý luận kiểm toán. Do đó, việc vận dụng kiến thức đã được học vào hoạt động kiểm toán thực tế thường gặp khó khăn. Ngoài ra, do KTV ở mỗi tổ chức KTĐL thường xuyên có sự biến động, nên việc trang bị chuyên môn nghề nghiệp kiểm toán thường không tác động nhiều đến hoạt động của TCKTĐL.Đánh giá chung, những hạn chế trên xuất phát từ cơ chế, chính sách của Nhà nước, sự hạn chế trong nhận thức của các tổ chức KTĐL, của các KTV và cơ sở đào tạo. Những hạn chế đó cần phải nhìn nhận một cách toàn diện, cầu thị để từng b¬ước khắc phục cả ở giác độ vĩ mô và vi mô./. Tài liệu tham khảo:- Giáo trình kiểm toán của Học viện Tài chính- Tài liệu kiểm toán của một số công ty kiểm toán độc lập- Tài liệu hội thảo khoa học về kiểm toán- Các website về kế toán kiểm toán- Tài liệu khảo sát của tác giả Theo Tạp chí Kiểm toán số 8/2011